最近一些省市相继出台审计条例等地方法规，规定“涉及政府投资和以政府投资为主的建设项目，按照国家和本市规定应当经审计机关审计的，建设单位或者代建单位应当在招标文件以及与施工单位签订的合同中明确以审计结果作为工程竣工结算的依据”。笔者对此持有不同意见，主要理由如下：
   

理由一：审计机关既当裁判员，又当运动员，弱化了审计权威和监督职能
   

审计机关是国家的行政机关，依据《审计法》的规定，职能主要体现在监督、检查，必要时对事关国计民生项目进行审计。审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，审计法第二十一条、第二十二条、第二十三条、第二十六条等均作出了明确规定：审计机关对国家建设项目总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算，单项工程建设、项目竣工决算，依法进行审计监督；对前款规定的建设项目进行审计时，可以对直接有关的设汁、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查。审计机关对与国计民生有重大关系的国有企业、接受财政补贴较多或者亏损数额较大的国有企业，以及国务院和本级地方人民政府指定的其他国有企业，应当有计划地定期进行审计。除本法规定的审计事项外，审计机关对其他法律、行政法规规定应当由审计机关进行审计的事项，依照本法和有关法律、行政法规的规定进行审计监督。
   

从审计法的立法原义进行解读，审计定义为：由独立的机构和人员检查被审计单位的会计凭证、会计帐本、会计报表以及其他与财政收支、财务收支有关资料和资产，监督财政收支、财务收支是否真实、合法和有效的行为。审计的目的是加强对国有资金或以国有资金为主的建设项目进行有效的控制，减少投资者滥用职权截留资金，转移资金于小金库，造成建设资金流失，实施违法违规行为。审计机关可以对某亇项目工程造价编制是否合理、合规实施动态监管，为防止国有资产流失，有权实施亇案审计，制作审计决定书等。审计机会的法定监督权真正得以体现。
  

从该法律条款来看，对政府投资和以政府投资为主的建设项目，依法进行审计监督；同时又授权审计机关可以对直接有关的设汁、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查。注意该法条用的是“可以”，并不是“应当”，更不是“必须”。调查所指对象是亇案，是特定的主体。这里指的调查不等于认可审计机关对所有政府投资和以政府投资为主的建设项目均实施具体的审计业务。因此，审计机关明确以审计结果作为工程竣工结算的依据缺乏审计法依据，有行政权力扩张之嫌。审计机关完全没有必要去做民商事契约自由的“运动员”，将自己置身于双方矛盾体之中，代行使工程造价咨询机构的社会中介职能。由于审计机关“越位”缺乏了中立性，再加之行政权力运用得不到有效监督，势必会弱化审计权威和审计监督职能。其实质就是用行政行为去干涉民事行为，是在浪费有限的公权力资源，使监督者处于各方矛盾主体的漩涡。
   

《建设工程施工合同》是特殊的承揽合同，应当受《合同法》调整。双方当事人要不要明确以审计结果作为工程竣工结算是民商事契约自由的表现，毋需政府引导，用行政行为去干涉民事行为。这种公权介入私法在我国基夲建设市场将会引起波动，其后果令人担忧。
   

理由二：社会中介组织的中立性受到削弱和影响
   

即使政府投资和以政府投资为主的建设项目，也是在市场经济条件下，建设方或代建方和施工方均依据《招标投标法》、《招标投标法实施条例》、《工程量清单计价规范》、《建设工程施工合同示范文夲》等法律、行政法规和部门规章或规范性文件签订《建设工程施工合同》。建设工程竣工验收后，建设方或代建方对施工企业上报的决算原则上以招标投标文件和合同关于工程价款及调整的约定作出的。双方有分歧可协商，也可由一方或双方委托第三方工程造价咨询机构审价，充分发挥市场对资源配置的作用，有效地利用社会中介组织调节功能作用。当事人对审价结果不服也可采用“司法补救”措施，在民事诉讼中经人民法院审理的工程造价纠纷案件经双方当事人同意可委托有资格的工程造价咨询机构重新进行司法审价，庭审中一方当事人对司法审价结论持有不同意见的，可委托专家辅助人进行质证，从而确保司法审价的真实性、客观性、全面性。在这个过程中，让中介组织在市场经济中得到培育和壮大，这也是构建法制政府的需要。
   

但遗憾的是，有关地方审计条例的生效，从某种意义上讲审计机关从监督者演变成具体的实施者，“凡以政府投资或以政府投资为主的项目涉及工程价款的一律均由审计机关作出审计结果为依据”，从那一刻起，审计行政机关直接介入具体的经济活动，其直接后果是损害了工程造价咨询、评估等社会中介组织的中立性和公正性，让其依附或听命于审计机关的要求，这与最近国务院常务会议研究加快发展服务业充分发挥社会中介组织的效用精神是相悖的。

理由三：审计机关职能面临新挑战

《建筑法苑》)审计机关从事工程价款审价受量大、面广、执业资格、审价期限等限止，能否保质、保量、按期完成，人们试目以待。

(1)审计与工程造价审核是两个截然不同的专业学科

竣工决算审计依据《审计法》和审计署发布《基本建设预决算审计工作要求》进行，基建审计内容为(l)竣工决算编制依据；(2)项目建设及概(预)算执行情况；(3)建设成本；(4)交付使用资产：(5)尾工工程；(6)结余资金；(7)基建收人；(8)投资包干结余；(9)投资效益评价。主要根据我国的审计法和相关规定，对建设项目竣工决算进行审计，主要审概(预)算在执行中是否超支，超支原因，有无隐匿资金；隐或截留基建收人和投资包干结余、以及以投资包干结余名义分建设投资之类的违纪行为等等。

众所周知，工程造价审计主要是根据国家有关法规和政策，依据国家建行政主管部门颁发的工程定额工料消耗标准、取费标准以及人工、材料、机械台班价格参数、设计图纸和工程实物量，工程造价的确认和控制进行有效的监督检查。在工程项目实施阶段，以承包合同为基础，在竣工验收后结合施工变更、工程签证的情况，作出符合施工实际的竣工造价审查结果，它是承发包双方结算的依据，也是工程决算的基础资料和依据。工程造价专业性很强，依据《注册造价工程师管理办法》建设部令第150号之规定，本办法所称注册造价工程师，是指通过全国造价工程师执业资格统一考试或者资格认定、资格互认，取得中华人民共和国造价工程师执业资格(以下简称执业资格)，并按照本办法注册，取得中华人民共和国造价工程师注册执业证书(以下简称注册证书)和执业印章，从事工程造价活动的专业人员。

未取得注册证书和执业印章的人员，不得以注册造价工程师的名义从事工程造价活动。

目前国家正在实行注册造价工程师制度，工程造价审核，应当以取得工程造价工程师资格的人员经注册后方能实施审核。这是鉴于工程造价专业性强特点所决定的，工程造价中的工程结算审核，以施工承包合同为基础.以承发包双方发生的实物交易为依据，按照国家或地方施工工、料、机消耗标准进行核算，显然以会计师、审计师资格为主的审计机关是难以胜任的。

依据审计法实施条例第十一条：审计人员实行审计专业技术资格制度，具体按照国家有关规定执行。对涉及工程造价审核除了自身具有造价工程师资格人员外也可以根据工作需要，聘请具有与审计事项相关专业知识的人员参加审计工作。

(2)审计业务若委托社会中介组织费用由谁出

 首先：聘请相关专业知识的人员参加工程造价审核只是强化行政权利，没有丝毫推动改革突破意义，只是将合同双方当事人或一方当事人委托变成行政权力机关的委托，是简单的同义反复。事实上，即使审计机关不参与审计结果，建设单位或代建单位往往也会对施工单位提起工程结祘报告在自身没有能力审定基础上委托工程造价咨询机构进行审核，谁也不敢轻易拍板，这在业内己形成共识。审计机关将其揽在麾下无非突出和强调审计机关的权威性外又能说明什么。

其次：审计机关要实现“以审计结论为结算依据”的目标，要依靠自身的力量完成是不可能的，因为要受工程造价审核人员的资格、审计期限等影响。面对量大、面广的审计需求，审计机关势必聘请相关专业知识人员来完成。也就是有偿购买社会中介机构服务。审计工作的费用由谁买单，是审计机关、建设单位或代建单位还是施工单位承担，上海市审计条例没有讲清楚。从道理上讲谁聘请谁承担，事实上这是一笔很大的开支，如果由审计机关负担，那就要增加审计机关公共开支，财政机关增加拨款，由政府出资购买服务。但人们担心，审计工作的费用一旦由建设单位或代建单位买单，就有可能将买单风险转移到施工单位头上，这是施工单位要警惕的。

(3)各地审计条例缺乏审计期限规定

审计部门能否按施工合同约定完成审计任务，是否会形成新的工程款拖欠？如对政府投资和以政府投资为主的建设项目，或虽不足50%但国有投资者实质上拥有控股权工程建设项目均采取审计做法，审计部门有这个能力完成吗！仅以上海市2010年至2012年三年项目为例：2010年正式立项有84项，计划投资额达1024亿；2011年正式立项44项，计划投资1002亿；2012年正式立项有95项，计划投资1037亿，三年累计立项223项，投资总额3063亿。这是一庞大的投资、建设量，审计能按期完成吗？整个工程结算款从审核到支付在建设工程施工合同中均有时间期限规定。合同专用条款中就合同价款与支付均有明确约定，这是双方当事人“契约自由”原则和“意思自治”原则的体现。通常做法有约定按约定执行。没有约定或约定不清的可按财政部和住建部的《建设工程价款结算暂行办法》(财建[2004]369号)第十四条(三)项规定：500万元以下从接到竣工结算书之日起20天内核对完毕；500万~2000万元从接到竣工结算书之日起30天内核对完毕；2000万~5000万元从接到竣工结算书之日起45天内核对完毕；5000万元以上接到竣工结算书之日起60天内核对完毕。由于没有审计期限的严格规定，一旦因审计机关原因拖延审计期限，势必导致再度拖延支付施工企业工程结算款，将会引起社会新的不稳定因素，这确实令人“纠结”。